Аудиторская проверка товарных операций. Бухгалтерский аудит товарных операций на примере ООО "Перминов&К". Практический аудит товарных операций

Реферат по бухгалтерскому учету и аудиту

Контрольная работа по бухгалтерскому делу по ООО Стройкомплект

аудиторский учет товарный материальный

Одной из насущных проблем современного российского аудита является выбор оптимального пути проведения аудиторской проверки при условии сохранения высокого качества работы, получения прибыли от деятельности, а также возможности документально доказать на любом этапе работы целесообразность, достаточность и согласованность с заказчиком произведенных и дальнейших действий. Каждый аудитор самостоятельно ищет пути решения этой проблемы, применяя разнообразные методики, используя накопленный опыт и создавая внутрифирменные аудиторские стандарты, в частности, для эффективного планирования аудиторской проверки. Разработанный метод позволяет аудитору в результате планирования конкретных процедур в том или ином объеме и определения последовательности действий оценивать и регулировать трудоемкость аудиторской проверки, рассчитывать и соизмерять риски, а также отвечать за объективность результатов проверки.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности №3 «Планирование аудита» аудиторская организация должна согласовать с клиентом основные организационные вопросы, связанные с проведением проверки до заключения договора. Планирование осуществляется с целью:

установления объёма работ в проверяемой организации, времени проведения поверки, а также группы аудиторов, привлекаемой для таковой;

определения перечня аудиторских процедур и методики их применения;

определения перечня информации, которую клиент должен предоставить для выборочных методов контроля.

При планировании аудита следует выделить следующие этапы:

предварительное планирование;

подготовка и составление общего плана аудита;

формирование программы аудита.

Предварительное планирование, будучи начальным этапом планирования аудита, предусматривает ознакомление с финансово-хозяйственной деятельностью ООО «ВиАС» и получение информации о:

внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия и отражающих экономическую ситуацию в регионе в целом и ее отраслевые особенности;

внутренних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность организации и связанных с ее индивидуальными особенностями.

Аудитору также следует ознакомиться с:

Организационно-управленческой структурой фирмы;

Видами деятельности и номенклатурой товаров;

Наличием системы внутреннего контроля;

Основными покупателями и поставщиками и т.п.

Источниками получения информации об ООО ПКФ «ВиАС» для аудитора должны являться:

документы о регистрации;

учетная политика;

финансовая бухгалтерская отчетность за 2007 год;

статистическая отчетность;

договоры на поставку;

материалы налоговых проверок;

внутренние организационно-распорядительные документы;

первичные документы (кассовые, банковские, по учету товарных операций);

регистры бухгалтерского и налогового учета;

сведения, полученные из бесед с руководством и исполнительным персоналом;

и другие материалы.

На следующем этапе планирования аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита, в котором указывают виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, период их проведения, исполнителей, рабочие документы.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская организация основывается на предварительных знаниях об ООО ПКФ «ВиАС», а также на результатах проведенных аналитических процедур. Составляя общий план и программу аудита, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур. Содержание общего плана аудита товарных операций приведено ниже.

Таблица 7. - Общий план аудита наличия и движения товарно-

материальных ценностей по ООО ПКФ «ВиАС»

Аттестованный аудитор Камина Е.В.

При подготовке общего плана аудита аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры.

Существенность представляет собой предельное, то есть максимальное, значение ошибки (искажения финансовой информации), после которого квалифицированный пользователь с высокой степенью вероятности утрачивает возможность делать на основе данной информации правильные выводы. В России проблеме существенности в системе регулирования аудита посвящено Правило (стандарт) аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите».

В экономической литературе описано достаточно много методов определения уровня существенности. Одним из основных является ранжирование базовых величин исходя из профессионального суждения аудитора об их актуальности для бухгалтерской отчетности конкретного клиента, определение (исходя из полученного ранга показателей) их удельных весов и исчисление среднего значения сумм, определяемых установленным процентом от базовых величин с учетом их удельного веса. Данный метод рассмотрен на примере ООО ПКФ «ВиАС», причем процентное выражение существенности валюты баланса установлено в размере 5%. Для определения уровня существенности применяются усредненные показатели баланса предприятия, отраженные в таблице 8.

Существенность актива баланса = 289786,5*5% = 14489 тыс.руб.

Сопоставляя существенность актива баланса со значениями статей актива баланса, выбираются базовые показатели (таблица 9).

Таблица 9. - Базовые показатели актива баланса ООО ПКФ «ВиАС» на

Уровень существенности в части запасов, рассчитанный с учетом числовых значений базовых показателей финансово-хозяйственной деятельности ООО ПКФ «ВиАС», составил 3352 тыс. руб.

Риск ayдитopa (аудиторский риск) означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки или искажения после подтверждения ее достоверности, и, что она содержит существенные искажения, а на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет. Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

неотъемлемый риск;

риск средств контроля;

риск необнаружения.

Термин «неотъемлемый риск» означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. Рассмотрев ряд факторов, как на уровне бухгалтерской финансовой отчетности, так и на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций, неотъемлемый риск в ООО ПКФ «ВиАС» можно оценить как средний. Данное суждение основано на следующих фактах. Руководство компании обладает достаточно большим опытом и знаниями в оптовой торговле, главный бухгалтер работает в ООО ПКФ «ВиАС» более девяти лет, организация снимает в аренду складские помещения, в том числе отапливаемые, имеется служба охраны. Однако в фирме наблюдается высокая «текучесть» кадров, особенно работников склада (кладовщики, грузчики), также имели место неоднократные случаи хищений и незаконного присвоения товаров.

Термин «риск средств контроля» означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Система внутреннего контроля включает в себя три составляющих:

1. контрольная среда (в ООО ПКФ «ВиАС» осуществляется строгая подчиненность одних работников другим, а также распределение ответственности и полномочий, однако нет службы внутреннего аудита);

2. система бухгалтерского учета (в штате бухгалтерии ООО ПКФ «ВиАС» состоит четыре бухгалтера, старший бухгалтер и главный бухгалтер и два рядовых бухгалтера, каждый из которых имеет высшее бухгалтерское образование, а главный бухгалтер имеет аттестат профессионального бухгалтера; строгого распределения обязанностей и полномочий между работниками бухгалтерии нет, но при этом хорошо организован процесс подготовки и хранения документов);

3. процедуры контроля (в ООО ПКФ «ВиАС» периодически проводятся внутренние проверки, а также проверка арифметических записей в аналитических счетах и оборотных ведомостях).

Таким образом, давая предварительную оценку надежности внутреннего контроля наличия и движения товарно-материальных ценностей, можно говорить о ее средней эффективности, о чем также свидетельствуют результаты проведенного опроса некоторых работников ООО ПКФ «ВиАС», систематизированные в таблице 10.

Термин «риск необнаружения» выражает вероятность того, что выполнение всех аудиторских процедур и надлежащий сбор доказательств не позволяет обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину. Риск необнаружения определяет количество документов, которые аудитор планирует собрать. Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией неотъемлемого риска и риска средств контроля. В виду вышеизложенного, аудиторский риск в ООО ПКФ «ВиАС» является невысоким.

На заключительном этапе планирования аудита формируется программа аудита, которая является развитием общего плана. Она представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для реализации плана аудита. Программа является подробной инструкцией для аудиторов, а также служит средством контроля за сроками и качеством проводимых работ.

Программа аудита товарных операций по ООО ПКФ «ВиАС» представлена в таблице 11.

Таблица 10. - Тесты средств внутреннего контроля наличия и движения товарно-материальных ценностей в

ООО ПКФ «ВиАС»

Таблица 11. - Программа аудита наличия и движения товарно-материальных ценностей по ООО ПКФ «ВиАС»

Аттестованный аудитор Камина Е.В.

Целью проверки является подтверждение остатков на соответствующем счете по учету МПЗ, в частности на субсчетах учета товаров и тары в розничных предприятиях (41-2 «Товары в розничной торговле» и 41-3 «Тара под товаром и порожняя»), нашедшими свое отражение в финансовой отчетности организации по статье «Запасы». Конкретными задачами проверки являются:

• 1) контроль документальной обоснованности и законности хозяйственных операций, отраженных на соответствующих счетах бухгалтерского учета (субсчет 41-2 «Товары в розничной торговле»);
• 2) контроль обоснованности сделанной корреспонденции счетов и оценки хозяйственных операций по данному счету;
• 3) изучение состояния внутреннего контроля по учету товаров в розничной торговле.

При проверке товарных операций в рознице исходят из того, что для нее характерны особенности, присущие формированию учетной стоимости, предусмотренные в ПБУ 5/2001 «Учет материально-производственных запасов», в соответствии с которыми розничные предприятия могут осуществить учет товаров на счете 41 «Товары» по продажным ценам, включая наценку, с ее обособлением в учете на отдельном счете 42 «Торговая наценка». Как и для оптовой торговли, предусмотрено отнесение ТЗР на счет 44 «Расходы на продажу». При этом сохраняется право применять порядок отнесения ТЗР не на счет 44 «Расходы на продажу», а на счет 41 «Товары». Однако этим правом торговые организации не пользуются, и устоявшейся методикой учета товарных операций в рознице является:

• 1) доведение в бухгалтерском учете стоимости товаров на счете 41 «Товары» до продажных цен, включающих НДС, проводкой: Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 42 «Торговая наценка»;
• 2) отражение в бухгалтерском балансе товарных остатков по покупным ценам, исчисленным следующим образом:

Остаток счета 41 «Товары» - Остаток счета 42 «Торговая наценка» + + Остаток счета 44 «Расходы на продажу»;

3) учет ТЗР по статье счета 44 «Расходы на продажу».

Кроме того, в большинстве розничных торговых предприятий не ведется количественно-суммовой учет выбытия товаров, так как если на предприятии нет сканирующей контрольно-кассовой техники, то по пробитым в чеках суммам невозможно определить количество выбывающих товаров по видам и наименованиям. Это приводит к отсутствию количественно-суммового учета товаров. Поскольку в товарно-денежных отчетах по магазинам выводятся остатки товаров только в суммовом выражении в целом по всем товарам без аналитического учета по наименованиям, соответственно результат инвентаризаций выводится в суммовом выражении, что означает отсутствие возможности определить величину излишков или недостач по конкретным товарам. По таре количественно-суммовой учет осуществляется в обычном режиме и результат инвентаризации выводится, как и положено, по каждому виду, сорту тары.

Поэтому при аудите товарных операций целесообразно проконтролировать правильность указания цен в инвентаризационных ведомостях, правильность подсчета итогов по страницам и в целом по ведомости, чтобы убедиться в отсутствии ошибок при выведении фактического наличия товаров и результатов инвентаризации.

После этого приступают к проверке правильности оприходования товаров, которая заключается в изучении выборочным образом накладных по оприходованию товаров, правильности определения торговой наценки, стоимости поступивших товаров в оценке по покупным ценам, т.е. проверке подвергаются частные и общие суммы по проводкам: по дебету 41 «Товары» и кредиту 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 42 «Торговая наценка». Пересчитывают по бланку отчета итоговые суммы по проводкам, а также общий оборот по приходу.

Затем проверяют расходную часть отчета, которая в основном состоит изданных о пробитой выручке по показаниям суммирующих счетчиков контрольно-кассовой техники.

Следует удостовериться по книгам кассира-операциониста в том, что объем выручки по счетчикам определен верно и выручка, не сданная в центральную кассу из операционной кассы, оставленная как разменная монета на начало следующего дня, была оприходована в центральную кассу.

По расходной части отчета списываются товарные потери, за исключением естественной убыли, которая списывается при выведении результатов инвентаризации только при наличии выявленной недостачи. Следует удостовериться по всем списаниям товарных потерь в том, что имеется акт, заполненный комиссией, состоящей не менее чем из трех человек, независимых от продавцов. Акт должен быть утвержден руководителем организации и содержать объяснения матермально ответственных лиц и решение руководителя по факту порчи. Проверяя методику отражения порчи, аудитор устанавливает, в какой оценке учитываются потери по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В расходной части товарно-денежных отчетов отражается сдача ящиков, мешков тарособирающим организациям или поставщикам. Необходимо проверить правильность документального оформления этих операций, наличие штампов или печатей поставщиков на таросопроводительных документах, доверенностей, встречных приходных накладных, подтверждающих сдачу. Встречная приходная накладная или акт на приемку тары помогают правильно оформить бухгалтерские проводки по отражению разниц в оценке тары и стеклопосуды, определить фактически принятое поставщиком количество тары и сделанную оценку. Все разницы по таре регулируются в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», по которому отражаются расходы и доходы, связанные с тарой в соответствии с Планом счетов, ПБУ 9/99, ПБУ 10/99. Суммы и проводки по ним контролируются.

По расходу в товарно-денежных отчетах отражаются также мелкооптовые операции, связанные с отгрузкой товаров небольшими партиями оптовым покупателям и физическим лицам - индивидуальным предпринимателям. При их проверке следует учитывать, что при отпуске могут быть сделаны скидки с розничной цены, но это не означает уценку товаров, поскольку скидки производятся в пределах ранее сделанной наценки. Поэтому следует проконтролировать, не сделаны ли слишком большие скидки, выходящие за пределы ранее сделанной наценки. Естественно, проверяют наличие доверенности от покупателя и сделанные бухгалтером проводки.

В розничных торговых предприятиях в связи с тем, что учет товаров осуществляется по розничным (продажным) ценам, возможны дооценки или уценки товаров, которые связаны с изменениями ранее сделанной торговой наценки. Торговая наценка может меняться по различным причинам. Например, при истечении срока реализации могут быть сделаны скидки с цены, и наоборот, могут быть сделаны дооценки в случае, когда в магазин поступает новый товар того же поставщика, но по более высоким закупочным ценам, при наличии непроданных товарных остатков от предыдущей партии. Тогда остатки непроданных товаров дооцениваются до новых розничных цен.

Уценки и дооценки отражаются проводками:

Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 42 «Торговая наценка» (черными или красными).

Если на уценку будет дана проводка по дебету 42 «Торговая наценка» и кредиту 41 «Товары», то это не будет существенным качественным искажением, так как по сути ничего не изменится. Уценки и дооценки оформляются актами, составленными комиссией. При проверке этих операций всегда обращают внимание на комиссионный состав. Комиссия должна состоять не менее чем из трех человек из лиц, не связанных с торговым залом, т.е. не из материально ответственных лиц.

Проверка операций розничной торговли заканчивается сверкой остатков, которые числятся в последнем отчете материально ответственных лиц за месяц, в главной книге и в балансе с учетом того, что в балансе показываются остатки счета 41 «Товары» за минусом торговой наценки и увеличенные на остаток не списанных со счета 44 «Расходы на продажу» транспортно-заготовительных расходов.

Аудит товарных операций можно отнести к инициативному тематическому аудиту, он осуществляется либо внешним аудитором, либо внутренней аудиторской службой предприятия. Внешняя инициативная аудиторская проверка должна состоять из определенных этапов. Условно аудиторскую проверку можно разбить на три основных этапа:

• 1) планирование;
• 2) сбор аудиторских доказательств;
• 3) завершение аудита.

Порядок проведения аудиторской проверки показан на рисунке 2.

На первом этапе аудитор:

• - предварительно знакомится с клиентом;
• - оформляет свои отношения с клиентом контрактом и (или) письмом-обязательством;
• - изучает и оценивает систему бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации клиента;
• - готовит общий план и программу аудита.

На основном (втором) этапе аудита аудитор обычно занимается сбором аудиторских доказательств, для чего выполняет аудиторские процедуры. Аудиторские процедуры включают в себя тестирование средств контроля и аудиторские процедуры по существу. Последние в свою очередь подразделяются на детальную проверку правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам и аналитические процедуры.

На последнем (третьем) этапе аудитор должен:

• - завершить подготовку рабочей документации в виде аудиторского отчета;
• - подготовить письменную информацию руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита;
• - сформулировать по результатам аудита свое мнение о достоверности бухгалтерской отчетности проверенного экономического субъекта;

Рис. 2 Этапы аудиторской проверки

Такая схема (как и любая другая) лишь приблизительно отражает ход реальной работы аудитора. Например, не все этапы аудита выполняются последовательно, некоторые идут одновременно. Так, изучение и оценка системы внутреннего контроля проверяемой организации может проводиться в том числе и на стадии сбора аудиторских доказательств, планирование аудита может происходить не только в начале, но и в ходе аудита, а документирование аудита - на всех его этапах, но именно на завершающем этапе аудиторский отчет приобретает законченный вид. К обязательным требованиям, которые должны соблюдаться в процессе аудита, можно отнести:

• - документирование аудита;
• - применение аудиторских процедур при сборе аудиторских доказательств;
• - соблюдение определенных требований при проведении выборочной проверки товара.

Методика аудиторской проверки товарных операций.

Аудиторская проверка товарных операций начинается с ознакомления с отделом бухгалтерского учета, занимающегося учетом операций связанных с поступлением и оприходованием товаров. На этом этапе устанавливается: кто ведет бухгалтерский учет по движению ценностей; какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка; кому подотчетен данный бухгалтер; кто его проверяет по исполняемой работе; оптимальность и целесообразность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета; наличие схем по поступлению и оприходованию товаров на счетах; какие методы внутреннего контроля используются (инвентаризация, документирование); соблюдаются ли сроки проведения инвентаризации товаров и порядок оформления результатов инвентаризации; следует убедиться в правильности оформления договоров о материальной ответственности с ответственными лицами, которым переданы в подотчет ценности.

Сохранность товаров зависит от условий хранения, поэтому следующим этапом контроля является проверка состояния складского хозяйства в данной организации. Аудитор выясняет число и размещение складских помещений, условия хранения ценностей. Следующим этапом проверки должна стать инвентаризация товаров. В зависимости от уровня внутреннего контроля определяется необходимость ее проведения. Далее целесообразно провести проверку полноты оприходования, оценки и учета товарных ценностей. Во время проверки аудитор должен: проверить правильность ведения складского учета, обоснованность записей кладовщиком в его учетных документах; проверить полноту оприходования поступивших со стороны товаров. Нарушение порядка оприходования товаров приводит к их хищению, а также созданию излишков товаров, которые затем реализуются без отражения в учете с целью сокрытия доходов от налогообложения и присвоения полученных средств.

При проверке вопросов полноты оприходования товаров, аудитору необходимо произвести анализ платежно-расчетных документов, подтверждающих поступление ценностей от поставщиков. При этом проверке подлежат счета-фактуры, товарно-транспортные накладные. Обращается внимание на правильность оформления этих первичных документов. Затем, аудитор проверяет полноту оприходования поступивших на склад товаров. Проверка проводится по первичным документам, а в случае необходимости проводится встречная проверка данных с данными предприятии, которое отгрузило товар.

При проведении аудиторской проверки поступления товарных ценностей необходимым условием является сопоставление данных первичных документов по поступлению товаров с данными журнала регистрации полученных счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и данными Главной книги по этим же счетам. Суммы, указанные в документах полученных от поставщиков товаров должны соответствовать суммам, отраженным в регистрах бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». После этого данные учетных регистров сравниваются с данными Главной книги по этим счетам и данными баланса. При проверке правильности корреспонденции счетов аудитор проверяет, не было ли в учете случаев, когда поступившие товары не приходовались на счет 41 «Товары», а были отнесены на другие счета.

Особое внимание при проверке поступления товаров следует обратить на расхождение фактического наличия с наличием указанным в сопроводительных документах. Особого внимания при проведении аудиторской проверки оприходования товаров заслуживает правильность учета ценностей в розничной торговле. В рознице товары должны учитываться в стоимостном выражении.

В ходе проверки товарных операций, аудитор должен установить:

• - реальность наличия и существования товаров;
• - все ли товарные операции, которые должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены;
• - является ли организация собственником всех товаров, т.е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность – обязательствами;
• - правильность оценки товаров и связанных с ними обязательств;
• - правильно ли выбраны и применялись принципы учета товаров.